W ostatnich latach można zaobserwować dużą dynamikę zmian w zakresie przepisów o cenach transferowych. Immanentną cechą zmian jest powstanie niepewności oraz możliwości różnego rozumienia zmiany, co prowadzić może do rozbieżności w interpretacji przepisów. Ministerstwo Finansów w dniu 31 marca 2021 r. skierowało zawiadomienie o rozpoczęciu konsultacji podatkowych w sprawie projektu interpretacji ogólnej Ministra Finansów, Funduszy I Polityki Regionalnej w sprawie definicji transakcji kontrolowanej (publikacja projektu 1 kwietnia 2021 r.). Od tego, czy określona transakcja stanowi transakcję kontrolowaną, zależy m.in. dokumentowanie oraz raportowanie cen transferowych.
Ustawa o podatku dochodowym
Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT oraz art. 23m ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT transakcja kontrolowana oznacza identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.
Centralnym elementem tej definicji są działania o charakterze gospodarczym, które można zidentyfikować na podstawie rzeczywistych zachowań stron. Drugi ważny element, który powinien być rozpatrywany łącznie, to warunki transakcji, które powinny być ustalone w wyniku występujących powiązań.
Działania o charakterze gospodarczym
W pierwszej kolejności należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym PIT i CIT nie zawiera definicji „działania o charakterze gospodarczym”. W związku z tym w projekcie interpretacji ogólnej Ministerstwo Finansów zaproponowało określenie jednej definicji. W szczególności MF wskazało, że słowo „działanie” ma bardzo szerokie znaczenie, a jedynym jego ograniczeniem jest gospodarczy charakter transakcji. W związku z tym każdorazowo przy analizie transakcji należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na gospodarczy charakter i posiłkować się pojęciem „działalności gospodarczej”. Innymi słowy, gospodarczy charakter działania powinien w ocenie Ministerstwa Finansów opierać się na trzech filarach: cele zarobkowe (zysk, zwiększenie majątku), zorganizowana struktura (ciągłość, powtarzalność, częstotliwość działań) oraz niezależny charakter (samodzielny). Ministerstwo zwróciło także uwagę na pewną oczywistość, czyli fakt, że działania o charakterze gospodarczym nie zawsze muszą oznaczać prowadzenie działalności gospodarczej (są pojęciem szerszym), niemniej w ocenie Ministerstwa charakter gospodarczy jest ściśle związany z działalnością gospodarczą, a przynajmniej można go zidentyfikować na podstawie ww. cech.
Rzeczywiste zachowania stron
W zakresie rzeczywistych zachowań stron MF w projekcie interpretacji ogólnej zwraca szczególną uwagę na rzeczywistość zachowań oraz związek ze stroną. Rzeczywiste działania należy rozumieć jako działania zrealizowane albo faktyczne czynności, które są dokonywane. Ministerstwo zwróciło uwagę, że należy oceniać faktyczny wygląd czynności, a nie treść zawartą na fakturze. Innymi słowy, oceniane są rzeczywiste działania o charakterze dwustronnym lub wielostronnym, a nie pozorne czy sztuczne. Istotne są przyczyny ekonomiczne zawierania transakcji kontrolowanej.
Ministerstwo Finansów zwróciło uwagę na możliwość rozbieżnego traktowania transakcji kontrolowanej, tj. odrębnej analizy przesłanek transakcji kontrolowanej przez każdą stronę. W konsekwencji może okazać się, że z perspektywy jednego podmiotu określone działanie będzie transakcją kontrolowaną, a dla innego podmiotu już nie. Tu jako przykład wskazana jest transakcja najmu prywatnego nieruchomości przez udziałowca spółki na cele prowadzenia działalności gospodarczej przez spółkę.
Warunki działań ustalone lub narzucone w wyniku powiązań
Kolejną przesłanką identyfikującą transakcję kontrolowaną jest ustalenie warunków transakcji w oparciu o zachodzące powiązania. W szczególności, jak zaznacza Ministerstwo Finansów, mogą wystąpić sytuacje, gdzie transakcja jest niezależna od powiązań jak np. wypłata dywidendy, czyli zrealizowanie ustawowego prawa do wypłaty zysku. W takich sytuacjach nie będziemy mieli do czynienia z transakcją kontrolowaną. Oznacza to, że Ministerstwo ostatecznie potwierdziło, iż transakcje takie jak wypłata dywidendy w spółkach kapitałowych, wypłata zysku w spółkach osobowych, ale także wszelkie dopłaty wynikają z przepisów prawa i są czynnościami dokonywanymi samodzielnie, a wspólnik zasadniczo nie ma żadnego wpływu na ich wysokość. Dlatego też transakcje takie nie stanowią transakcji kontrolowanych i nie podlegają dokumentowaniu.
Autor: radca prawny Robert Nogacki, Kancelaria Prawna Skarbiec specjalizuje się w ochronie majątku, doradztwie strategicznym dla przedsiębiorców oraz zarządzaniu sytuacjami kryzysowymi.
