Podatkowa grupa kapitałowa (dalej „PGK”) jest w pełni legalnym sposobem na zmniejszenie zobowiązań podatkowych oraz obowiązków formalnych dla podmiotów wchodzących w skład takiej grupy. Uczestnictwo w PGK wiąże się także z ryzykiem, przez co nie w każdym przypadku rozwiązanie to może być uznane za korzystne.
Jakie podmioty mogą tworzyć PGK
Zgodnie z art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych PGK mogą tworzyć co najmniej dwie spółki prawa handlowego mające osobowość prawną (spółka akcyjna albo spółka z o.o.). Wszystkie podmioty tworzące PGK muszą mieć siedzibę działalności na terytorium Polski oraz kapitał zakładowy o przeciętnej wartości 500 tys. zł przypadający na każdą ze spółek. Kolejny warunek dotyczy struktury właścicielskiej spółek w ramach PGK. Jednakże spółka dominująca powinna posiadać bezpośredni udział w kapitale zakładowym spółek zależnych w wysokości 75%. Ponadto spółki zależne nie mogą posiadać udziałów w kapitale zakładowym innych spółek zależnych. Ostatni warunek dotyczy braku zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa.
Umowa PGK
Elementem niezbędnym PGK jest umowa o utworzeniu PGK, która obligatoryjnie musi być zawarta w formie aktu notarialnego na okres co najmniej 3 lat. Okres ten nie może być przedłużony w drodze aneksu. W tym celu należy zawrzeć nową umowę oraz poinformować o tym urząd.
Ponadto umowa musi być zarejestrowana przez naczelnika odpowiedniego urzędu skarbowego (i potwierdzona decyzją naczelnika w tym zakresie). W tym celu należy w terminie przynajmniej 45 dni przed rozpoczęciem roku podatkowego PGK zgłosić ten fakt do urzędu. Zgłoszenia dokonuje spółka dominująca według właściwości swojego urzędu skarbowego.
Umowa taka powinna zawierać w szczególności wykaz spółek tworzących PGK oraz wysokość ich kapitału zakładowego, informację o udziałowcach i wysokości ich udziałów, określenie czasu trwania umowy oraz przyjętego roku podatkowego.
Po rejestracji umowy w urzędzie skarbowym nie może być ona rozszerzona o kolejne podmioty ani nie może być pomniejszona o którąkolwiek ze spółek, chyba że dojdzie do restrukturyzacji (połączenia, przejęcia). W przypadku jakichkolwiek zmian w kapitale zakładowym spółka dominująca powinna dokonać odpowiedniego zgłoszenia w urzędzie skarbowym.
Utrzymanie statusu PGK
Po pierwsze, aby utrzymać status PGK, spółki przez cały czas trwania umowy PGK powinny przestrzegać jej zapisów, w szczególności w zakresie relacji właścicielskich, składu grupy oraz kapitału zakładowego. W przeciwnym razie PGK może zostać rozwiązana.
Co więcej, w celu utrzymania statusu PGK spółki ją tworzące od daty utworzenia PGK nie powinny korzystać ze zwolnień podatkowych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a także z innych zwolnień z podatku dochodowego określonych odrębnymi ustawami. Ponadto żaden podmiot nie może w transakcjach kontrolowanych narzucać warunków nierynkowych podmiotom powiązanym niewchodzącym w skład grupy.
Ponadto ustawodawca określił minimalny dochód takiej grupy w ciągu roku podatkowego wynoszący co najmniej 2% przychodów. Chodzi o to, aby PGK efektywnie płaciła podatek, pomimo że część podmiotów tworzących taką grupę ponosiłaby straty. Problem z realizacją tego warunku może wystąpić zwłaszcza w sytuacji kryzysu, gdy dochody spółek spadają szybciej niż przychody.
Funkcjonowanie PGK
Zgodnie z ustawą o CIT to spółka dominująca reprezentuje całą grupę w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT, a także z Ordynacji podatkowej. Dlatego jest ona zobowiązana do obliczenia i deklarowania podatku dochodowego oraz obliczenia zaliczek na podatek. Można zatem przyjąć pewne uproszczenie, że spółki tworzące PGK stają się jednym podatnikiem podatku CIT. Powyższe więc umożliwia kompensowanie zysków i strat podmiotów wchodzących w skład grupy, przez co możliwe jest osiągnięcie wyższej efektywności podatkowej, czyli w efekcie podmioty zapłacą mniejszy podatek. Efektywność ta polega na możliwości rozliczenia strat generowanych przez jeden podmiot na bieżąco z zyskami innego, a nie w czasie albo w ogóle na braku możliwości takiego rozliczenia. Podatnicy nie muszą w takich sytuacjach dokonywać sztucznych transakcji transferujących zyski pomiędzy spółkami, niosących za sobą duże ryzyko podatkowe.
Jeżeli wystąpiły zmiany w stanie faktycznym uniemożliwiające rozliczenia w ramach PGK, wtedy dzień poprzedzający wystąpienie takiej zmiany jest ostatnim dniem funkcjonowania PGK oraz ostatnim dniem roku podatkowego. Dzień zmiany jest pierwszym dniem roku podatkowego dla każdej ze spółek wchodzących w skład PGK. Ponadto spółki tworzące PGK mają obowiązek w terminie 3 miesięcy od daty utraty prawa do statusu PGK rozliczyć podatek dochodowy za okres od drugiego roku podatkowego poprzedzającego dzień utraty statusu podatnika przez PGK. W uproszczeniu oznacza to, że po utracie statusu podatnika przez PGK każda ze spółek ma 3 miesiące na rozliczenia z fiskusem, tak jakby PGK w ogóle nie istniała. Dotyczy to kalkulacji i wpłaty podatku, ale także zaliczek na podatek. Konieczność dokonania wstecznych rozliczeń w przypadku utraty statusu PGK wiąże się z dużym ryzykiem nie tylko operacyjnym, ale także finansowym. W przypadku utraty przez PGK statusu podatnika naczelnik wydaje decyzję stwierdzającą wygaśnięcie decyzji akceptującej umowę PGK.
Ponadto w przypadku utraty przez PGK statusu podatnika spółki ją tworzące nie mogą założyć kolejnej PGK wcześniej niż po upływie roku podatkowego następującego po roku kalendarzowym, kiedy PGK utraciła swój status w przypadku niedochowania warunku rentowności oraz po upływie 3 lat w pozostałych przypadkach.
Podsumowując, z uwagi na konsekwencje podatkowe oraz ryzyka i korzyści związane z funkcjonowaniem PGK, decyzja o jej utworzeniu powinna być bardzo dokładnie przemyślana, z uwzględnieniem zmieniających się warunków ekonomicznych, gospodarczych, prawnych czy podatkowych w minimum 3-letnim horyzoncie czasowym.
Autor: radca prawny Robert Nogacki, Kancelaria Prawna Skarbiec
